La disciplina tributaria dell’ammortamento dei cespiti ricompresi nel complesso aziendale locato è stabilita dal regime civilistico adottato. Nel caso in cui il contratto preveda l’applicazione del regime convenzionale (art. 2561, co. 2 e 4, c.c.), l’affittuario ha l’obbligo di conservare il valore dei beni facenti parte dell’azienda e di liquidare in denaro, a favore del concedente, l’eventuale perdita di valore corrente subita dall’azienda al termine del rapporto (c.d. conguaglio). Conseguentemente, l’ammortamento dei beni affittati, pur rimanendo iscritti nella contabilità del concedente, non è effettuato da quest’ultimo: al contrario, l’affittuario opera degli accantonamenti ad uno specifico fondo di ripristino, la cui entità corrisponde alle quote di ammortamento individuate in base ai coefficienti riportati nel D.M. 31.12.1988, deducibili dal reddito d’impresa a norma degli artt. 102, co. 8, e 103, co. 4, del D.P.R. 917/1986. In particolare, gli accantonamenti sono commisurati al costo originario dei beni, così come risulta dal registro dei beni ammortizzabili, e deducibili sino a concorrenza del costo non ancora ammortizzato. Con l’effetto che l’affittuario deve prendere visione del registro dei cespiti ammortizzabili del concedente, e tenere un proprio registro dei beni ammortizzabili, sul quale devono essere annotati i dati riguardanti i singoli beni strumentali (DRE Emilia Romagna, nota 42049/1996): in mancanza, così come stabilito dal co. 8 dell’art. 102, del TUIR, le quote di ammortamento si considerano già dedotte nella misura del 50%.
Il costo così determinato, ancorchè qualificato come un accantonamento (voce B)13) del conto economico), rileva anche ai fini IRAP, mediante un’apposita variazione in diminuzione, come confermato anche dall’Agenzia delle Entrate (C.M. 26/E/2012, par. 5).
Qualora il contratto deroghi espressamente al predetto regime convenzionale civilistico, l’affittuario non è tenuto a conservare il valore dei beni aziendali, con conseguente esclusione dell’obbligo di corresponsione di conguagli tra le parti. L’ammortamento dei beni affittati è, pertanto, effettuato dal concedente, che deduce le relative quote secondo i criteri ordinari, mentre nessun accantonamento è operato dall’affittuario.
